science-review.ru
У любого предприятия пищевой промышленности, независимо от направления деятельности, могут образовываться остатки и отходы сырья, материалов, полуфабрикатов, иных изделий или продуктов, а также товаров (продукции), утративших свои потребительские свойства. С момента их поступления у хозяйствующего субъекта возникает необходимость оперативного управления появившимися активами [1], что предъявляет определенные требования к организации их производственного учета. В частности, однородное по своему составу сырье, но с разными характеристиками и сортностью, к которому можно отнести и ряд отходов, вызывает необходимость ведения сортового учета на производстве.
В то же время практика показывает, что учет отходов должным образом на предприятиях не организовывается из-за увеличения трудоемкости учетных работ и нежелания уменьшать расходы в целях налогообложения [2].
Однако новые эколого-экономические подходы к производству предъявляют иные требования к использованию отходов, позволяющие вовлекать дополнительные источники сырьевых ресурсов в хозяйственный оборот, увеличивая рентабельность продукции и снижая нагрузку на экологическую систему.
На сегодняшний день проблема учета отходов и возвратных материалов на различных производственных предприятиях является актуальной. Данному вопросу посвящены труды Ю.А. Васильева, В.И. Горло, А.С. Хан, Ф.Т. Хот и др. [3–6].
В то же время остаются недостаточно рассмотрены вопросы квалификации и оценки появляющихся отходов, а также их отражения в системе счетов бухгалтерского учета на предприятиях пищевой промышленности.
Целью исследования является выявление путей совершенствования учета отходов при переработке сырья и материалов на предприятиях данной отрасли.
Материалы и методы исследования
В статье были использованы теоретические методы исследования: сравнение и анализ; эмпирические: наблюдение, описание; а также элементы метода бухгалтерского учета: счета и двойная запись.
Результаты исследования и их обсуждение
Под отходами понимают остатки сырья, основных материалов, полуфабрикатов и других ресурсов, которые образовались в результате производства готовой продукции (например, обрат и сыворотка в молочной промышленности, косточки и выжимки при консервации плодов и ягод, мука, хлебные крошки, горбушки в хлебопечении и т.д.) [7]. При этом отходы нельзя отнести к сырью и материалам, так как они утрачивают полностью или частично потребительные качества исходного материала, а также могут использоваться, как правило, с повышенными затратами или со сниженным выходом продукции, или вовсе не использоваться по прямому назначению.
К отходам не относят остатки материалов, которые в соответствии с установленной технологией передаются в другие цеха организации в качестве полномерного материала для изготовления других деталей или изделий основного производства. Не относят и сопряженную продукцию (шкуры, кишечное сырье – в мясожировом производстве; глицерин – в масложировой промышленности и т.д.) (данный перечень устанавливается в различных отраслевых инструкциях) [6].
Для организации учета и получения достоверной и полной информации, позволяющей принимать своевременные решения об использовании отходов, в первую очередь, необходима четкая квалификация данных активов [8].
В зависимости от дальнейшего использования в учете отходы пищевого производства традиционно подразделяют на:
– возвратные, возможность применения которых предполагается в основном, во вспомогательном производстве или для хозяйственных нужд, а также для продажи на сторону [2; 3; 6]. В частности, в хлебопекарном производстве к данной подгруппе относят: горбушки хлеба, обрезки коржей при изготовлении тортов. В молочном производстве – это обрат и пахта, применяемые в производстве продуктов из молока и т.д. Особенностью учета данного вида отходов является исключение их стоимости из затрат по изготовлению продукции и, как следствие, снижение стоимости выпуска;
– безвозвратные, которые не могут использоваться при данном состоянии научно-технического прогресса: технологические потери, смывы, угары, усушка, испарение, улетучивание и т.д. Бухгалтерский учет данной группы отходов не осуществляется, не отражается в первичной документации и на счетах синтетического и аналитического учета из-за невозможности выполнения точной количественной и стоимостной их оценки.
Кроме традиционной вышеупомянутой классификации, в соответствии со стадиями кругооборота продукта отходы предлагается делить на группы по иным критериям, например экономистом Ф.Т. Хот предложено группировать отходы в зависимости от стадий производственного процесса [6].
Представленная классификация, по нашему мнению, может быть использована для детального анализа, контроля и по возможности устранения причин появления отходов, так как охватывает по стадиям кругооборота продукта не только способ, но и место и время, а что особенно важно, дальнейшее направление полученных активов. Так как от этого зависит порядок оценки отходов и отражения на счетах учета [9].
Оценка, необходимая для дальнейшей регистрации образовавшихся отходов, зависит от их качественного состояния и цели учета: бухгалтерского или налогового (табл. 1).
Таблица 1
Оценка отходов в бухгалтерском и налоговом учете
|
Оценка отходов в учете |
|
|
бухгалтерском |
налоговом |
|
По цене возможного использования (продажи), исходя из рыночных цен, сложившихся на аналогичные ТМЦ [10] |
Два метода оценки отходов [11]: 1) если отходы могут быть использованы для основного или вспомогательного производства, но с повышенными расходами (пониженным выходом продукции) – по пониженной цене исходного материального ресурса (по цене возможного использования); 2) если отходы реализуются на сторону – по цене реализации |
Кроме того, отраслевая специфика переработки сырья может также влиять на порядок определения стоимости отходов. В частности, в молокоперерабатывающем производстве в основу оценки таких активов закладывается пищевая ценность жира или белка [2].
По нашему мнению, для цели бухгалтерского учета более рациональна оценка отходов по цене исходного ресурса, так как цена реализации может значительно меняться в зависимости от экономических условий.
При этом необходимо отметить отсутствие в бухгалтерском учете зависимости оценки отходов от целей дальнейшего их использования. В налоговом учете, наоборот, это прямая зависимость [8]. Если отходы применяют для производственных нужд, то они могут оцениваться только по цене исходного ресурса.
Поэтому, если предприятия пищевой промышленности в бухгалтерском учете выберут оценку по ценам реализации, то возникнут разницы в стоимости отходов, так как в налоговом учете право выбора оценки отсутствует. Для сближения данных налогового и бухгалтерского учета необходимо знать заранее направление их использования, что на практике не всегда возможно. Например, при переработке молока образуется сыворотка, которая может быть реализована потребителям без значительной доработки либо может быть отпущена на производство иного вида продукции, а если отсутствует покупатель на данный вид продукции, то сыворотка становится безвозвратным отходом.
Зачастую момент отражения в учете производственных отходов не совпадает по времени с моментом их образования. Отходы оцениваются и отражаются в учете только после установления факта их использования или реализации, а не в момент получения в производственном процессе, что может вызывать разногласия с налоговыми органами по их оценке [3].
По нашему мнению, невозможность получения точной стоимости отходов для цели налогового учета дает право оценки возвратных отходов при продаже на сторону, исходя из действующих рыночных цен на момент оприходования.
Отсутствие достаточной информации об отходах также может привести к потере контроля за сохранностью и правильным отражением движения отходов по производственным подразделениям и виновникам. Поэтому необходимо собирать обстоятельную информацию о количестве и стоимости отходов по их видам, а также ассортименту продукции, из которых они получены, и местам возникновения. Это можно обеспечить с помощью использования первичных документов и учетных регистров по движению отходов на предприятиях пищевой промышленности [12].
После оценки учет возвратных производственных отходов ведется в системе счетов бухгалтерского учета, где общая информация о наличии и движении вторичного сырья должна обобщаться в соответствии с регламентирующей инструкцией по применению плана бухгалтерских счетов на субсчете 10/6 «Прочие материалы».
В соответствии с группировкой отходов по этапам производственного процесса нами предложен порядок отражения образования возвратных ресурсов и отходов на счетах бухгалтерского учета в табл. 2.
Таблица 2
Рекомендуемая схема отражения в учете возвратных ресурсов на бухгалтерских счетах по этапам производственного процесса на предприятиях пищевой промышленности
|
Образование возвратных ресурсов |
Содержание операции |
Проводка |
|||
|
источник |
причина |
время |
Дт |
Кт |
|
|
заготовление сырья и материалов |
недостаточная организация работы лаборатории |
периодические |
Переведено в состав возвратных отходов основное сырье в результате изменения физико-химических свойств для дальнейшей переработки собственными силами |
10/6 отходы заготовления |
10/1 |
|
нарушение технологии хранения |
периодические |
||||
|
внешние |
периодические |
||||
|
производство |
технологические |
в течение процесса |
Оприходована побочная продукция при производстве из основного вида сырья (материалов) для продажи |
43/ побочная продукция |
20/1 |
|
Оприходованы возвратные (используемые) материалы (сырье), полученные при производстве основного вида продукции для дальнейшей переработки собственными силами |
10/6 возвратное сырье |
20/1 |
|||
|
по окончании процесса |
Учтены используемые отходы готовой продукции для переработки собственными силами или продажи на сторону |
10/6 отходы производства |
43 |
||
|
в течение процесса |
Отражены технологические (нормируемые) потери в составе выпускаемой продукции |
20 |
10/1 |
||
|
технические |
периодические |
Оприходованы возвратные (используемые) материалы при производстве основного вида продукции при изменении физико-химических свойств основного сырья для дальнейшей переработки собственными силами или продажи на сторону |
10/6 отходы производства |
20/1 |
|
|
продажа |
нарушение технологии хранения, экономические |
период между получением и продажей продукции |
Оприходованы возвратные (используемые) материалы со склада готовой продукции при невозможности своевременной продажи или потере товарного вида для дальнейшей переработки собственными силами или продажи на сторону |
10/6 отходы потребления внутренние |
43 |
|
внешние, технические, организационные |
периодические, после продажи продукции |
Учтены возвратные (используемые) материалы при возврате продукции с истекающим сроком годности или потере товарного вида для переработки собственными силами (продажи) |
10/6 отходы потребления внешние |
43 |
|
Применение аналитических счетов к субсчету 6 «Прочие материалы» синтетического счета 10 «Материалы», по нашему мнению, является обязательным условием при организации учета отходов и вторичных ресурсов, так как позволяет точнее устанавливать их влияние на себестоимость выпускаемой продукции, а также способствует усилению контроля за движением материальных ресурсов на предприятии. В частности, образование отходов в момент заготовления ценностей свидетельствует о несовершенстве работы лаборатории или нарушении технологии приемки, что требует дальнейшего анализа причин и их устранения.
Использование предложенной схемы позволит более точно квалифицировать актив и отразить на счетах учета в зависимости от направления дальнейшего применения образовавшихся продуктов переработки пищевого сырья.
Кроме того, четкая организация возвратных ресурсов по классификационным группам поможет избежать претензий налоговых органов, зачастую вменяющих налогоплательщикам необходимость продажи продуктов переработки молока, которые по существу относятся к безвозвратным отходам [3].
Выводы
Оптимизация результатов производственной деятельности предприятий пищевой промышленности в части совершенствования учета отходов при переработке сырья и материалов возможна при комплексном решении ряда вопросов:
– дальнейшей систематизации появляющихся при изготовлении продукции ресурсов вследствие наличия в каждом производстве широкого диапазона видов отходов и разносторонности их применения;
– нахождения способов сокращения в технологическом процессе любых видов отходов;
– разработки и внедрения в процесс производства новых норм образования отходов;
– обеспечения максимально возможного вовлечения отходов в производство [8];
– внедрения малоотходных технологий или использования безотходных производств;
– оптимизации информационной базы первичного учета отходов, направленной на получение точных, полных, достоверных и своевременных данных по их движению;
– разработки первичных документов, позволяющих контролировать и анализировать движение отходов по каждому этапу производственного процесса.
Таким образом, в пищевой промышленности как совокупности различных производств, использующих разнообразные способы обработки сырья, технологии и получающих на исходе неидентичную продукцию, учет отходов является одним из важных аспектов для формирования необходимой информации с целью повышения эффективности функционирования предприятий.
Библиографическая ссылка
Егорова Л.Г., Зубкова У.Ю. БУХГАЛТЕРСКИЙ УЧЕТ ОТХОДОВ ПРОИЗВОДСТВА В ПИЩЕВОЙ ПРОМЫШЛЕННОСТИ // Научное обозрение. Экономические науки. – 2020. – № 1. – С. 26-30;URL: https://science-economy.ru/ru/article/view?id=1033 (дата обращения: 25.04.2024).